Postępowanie podatkowe i KKS na jednej osi czasu – gdy prawo karne skarbowe staje się narzędziem walki z przedawnieniem

W sprawach podatkowych kontakt z organem rzadko kończy się na samej decyzji podatkowej. Bardzo często obok kontroli i postępowania podatkowego pojawia się drugi tor: postępowanie karne skarbowe (KKS). Dla podatnika wygląda to zwykle tak: „organ bada rozliczenia”, a następnie – często na końcowym etapie – „nagle” pojawia się informacja o wszczęciu postępowania karnoskarbowego.

W tle jest jeden z najbardziej spornych mechanizmów praktyki: instrumentalne wszczynanie postępowania KKS po to, aby zatrzymać (zawiesić) bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dla organu to narzędzie „zyskania czasu”. Dla podatnika – często początek wieloletniego sporu.

Ten artykuł wyjaśnia:

• czym różni się postępowanie podatkowe od KKS,
• jak działa art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej,
• kiedy wszczęcie KKS może być oceniane jako instrumentalne,
• jakie są realne strategie obrony przed „KKS na przedawnienie”.

Postępowanie podatkowe – cel, logika i granice działania organu

Postępowanie podatkowe służy ustaleniu, czy podatek został rozliczony prawidłowo i – jeśli nie – określeniu zobowiązania decyzją. To postępowanie ma charakter administracyjny i powinno toczyć się sprawnie, rzetelnie i z poszanowaniem zasad ogólnych (w tym zasady zaufania do organów).

Dla praktyki ważne są dwie rzeczy:

1. Postępowanie podatkowe dotyczy zobowiązania – kwoty podatku, okresu, podstawy opodatkowania.
2. W tym trybie organ nie „skazuje” człowieka – organ ustala należność.

Problem zaczyna się wtedy, gdy organ – z uwagi na zbliżający się okres przedawnienia zobowiązania podatkowego chce uniemożliwić podatnikowi powołanie się na tę okoliczność poprzez drugi tor.

Postępowanie KKS – po co w ogóle jest ten tryb?

Postępowanie karne skarbowe służy czemuś innemu: ustaleniu  czy doszło do przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, i czy konkretnej osobie można przypisać sprawstwo oraz winę.

Tu kluczowe jest to, że:

• musi istnieć uzasadnione podejrzenie czynu zabronionego,
• postępowanie powinno mieć realny cel karny (ustalenie czynu, sprawcy, winy),
• działania powinny być rzeczywiste, a nie „na papierze”.

W teorii oba tryby mogą biec równolegle, bo mogą dotyczyć tych samych faktów. W praktyce powstaje pokusa nadużycia: wszcząć KKS „dla skutku podatkowego”.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego KKS – o co toczy się gra?

Przedawnienie w podatkach pełni funkcję stabilizującą: po określonym czasie państwo traci możliwość skutecznego dochodzenia należności w drodze decyzji. Dla podatnika to element bezpieczeństwa prawnego, a dla organu – termin mobilizujący.

Jeżeli zbliża się koniec terminu, organ ma dwa wyjścia:

• zakończyć postępowanie w terminie,
• albo skorzystać z mechanizmów, które termin „wstrzymują”.

I właśnie tu pojawia się przepis, który w praktyce rozpala spory.

Art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej – jak działa zawieszenie przedawnienia?

Art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu m.in. wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania i podatnik został o tym zawiadomiony.

W skrócie:
KKS może „zatrzymać licznik” przedawnienia podatku.

To brzmi prosto, ale w praktyce rodzi pytania:

• czy wystarczy samo formalne wszczęcie KKS,
• czy musi istnieć realne podejrzenie,
• czy KKS musi być prowadzony rzeczywiście,
• czy sąd administracyjny może badać, czy KKS nie był „pozorny”.

Instrumentalne wszczęcie postępowania karnoskarbowego – na czym polega problem?

„Instrumentalne wszczęcie” to w praktyce sytuacja, gdy postępowanie KKS jest uruchamiane nie po to, by ścigać czyn, lecz po to, by wywołać skutek w podatkach: zawiesić bieg przedawnienia.

Najczęstszy schemat wygląda tak:

1. trwa kontrola lub postępowanie podatkowe,
2. zbliża się koniec terminu przedawnienia,
3. organ wszczyna KKS,
4. przedawnienie „staje”,
5. w KKS często nie ma realnych czynności albo postępowanie toczy się „symbolicznie”,
6. organ kończy podatki, gdy ma już czas.

W realnym sporze to nie jest kwestia „wrażenia podatnika”, tylko konkretów: terminów, czynności, materiału, dynamiki postępowania.

Kiedy wszczęcie KKS przed przedawnieniem może budzić zarzut nadużycia?

Nie ma jednego „magicznego” kryterium, ale w praktyce obrony najczęściej analizuje się pięć obszarów:

1) Moment wszczęcia KKS

Jeżeli KKS jest wszczynany „na finiszu”, a wcześniej organ przez długi czas nie podejmował kluczowych czynności, rośnie ryzyko zarzutu instrumentalności.

2) Realność podejrzenia czynu zabronionego

Wszczęcie KKS musi opierać się na uzasadnionym podejrzeniu, a nie na gołym założeniu „może coś będzie”.

3) Związek czynu z konkretnym zobowiązaniem

Zawieszenie dotyczy konkretnego zobowiązania podatkowego. Jeśli związek jest sztuczny, ogólnikowy albo „podciągnięty” wyłącznie formalnie – to jeden z typowych punktów obrony.

4) Aktywność w KKS po wszczęciu

Jeżeli po wszczęciu KKS nie dzieje się nic, a postępowanie „żyje” tylko na papierze, argument o instrumentalności jest silniejszy.

5) Zachowanie organu po podniesieniu zarzutu

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy KKS jest szybko umarzany, gdy sprawa zaczyna być „badana” w sporze podatkowym. To bywa dla obrony sygnał, że realny cel karny był wątpliwy.

Czy sąd administracyjny może badać instrumentalne wszczęcie postępowania KKS?

To jedno z najważniejszych pól sporu.

W uproszczeniu są dwa podejścia:

• podejście „wąskie”: sąd administracyjny nie jest sądem karnym, więc nie powinien badać zasadności KKS,
• podejście „funkcjonalne”: skoro KKS wywołuje skutek w prawie podatkowym (zawieszenie przedawnienia), to sąd administracyjny musi móc ocenić, czy przesłanki tego skutku rzeczywiście zaszły i czy nie doszło do nadużycia.

W obronie zwykle kluczowe jest właściwe ustawienie problemu:
nie chodzi o ocenę winy i odpowiedzialności karnej, tylko o ocenę, czy organ mógł skutecznie powołać się na wyjątek od przedawnienia.

Zasada zaufania i funkcja przedawnienia – dlaczego to działa w argumentacji?

Przedawnienie ma funkcję gwarancyjną: stabilizuje relacje i chroni przed „wiecznym” stanem niepewności. Dlatego wyjątki od przedawnienia powinny działać w granicach celu, dla którego zostały wprowadzone.

Jeżeli organ używa KKS wyłącznie do „zyskania czasu” w podatkach, obrona najczęściej buduje argument w dwóch warstwach:

• naruszenie zasady zaufania (organ nie może wykorzystywać instytucji w sposób sprzeczny z jej funkcją),
• brak realnych przesłanek zawieszenia (bo postępowanie karne było pozorne / nieuzasadnione / oderwane od zobowiązania).

To jest ważne, bo spór o przedawnienie często jest sporem „zero-jedynkowym”: jeżeli przedawnienie nastąpiło, zobowiązanie wygasło i decyzja może zostać podważona.

Strategie obrony: jak walczyć z „KKS na przedawnienie”?

Poniżej schemat, który w praktyce daje najlepszą kontrolę nad sprawą.

Strategia 1: Chronologia i „mapa czynności”

Zbierasz:

• daty kontroli,
• daty kluczowych pism,
• datę wszczęcia KKS,
• daty czynności w KKS (przesłuchania, postanowienia, wezwania, biegli).

Jeżeli po wszczęciu KKS nie ma realnych czynności – to jest „twardy” argument.

Strategia 2: Podważenie realności podejrzenia i kwalifikacji

W wielu sprawach problemem nie jest to, że w ogóle był błąd w rozliczeniach, ale to, czy z tego błędu wynika czyn zabroniony w KKS (i jakiej wagi). To często pole do wykazania, że wszczęcie było „na wyrost” albo wątłe.

Strategia 3: Brak realnego związku z konkretnym zobowiązaniem

W praktyce zawiadomienia o wszczęciu KKS bywają ogólne. Obrona często wykazuje, że:

• brak wskazania, jakie zachowanie ma wypełniać znamiona,
• brak jasnego związku z konkretnym podatkiem i okresem,
• a przez to trudno uznać, że spełniono materialne przesłanki wyjątku od przedawnienia.

Strategia 4: Nadużycie prawa i cel instytucji

To klasyczna linia: postępowanie karne nie może być „narzędziem technicznym” do obejścia terminu. Gdy zachodzi typowy zestaw okoliczności (finisz terminu + bierność + brak czynności), argument o instrumentalności ma praktyczną siłę.

Strategia 5: Konkluzja procesowa – decyzja po przedawnieniu

Jeżeli obrona wykaże, że zawieszenie było nieskuteczne (bo przesłanki nie zaszły realnie), to wniosek jest prosty:

• doszło do przedawnienia,
• zobowiązanie wygasło,
• decyzja została wydana „po czasie”.

Co powinien zrobić podatnik, gdy dostaje zawiadomienie o wszczęciu KKS?

1. Nie ignorować – to zwykle nie jest „druga sprawa”, tylko element tej samej układanki.
2. Zabezpieczyć dokumenty i terminy – chronologia jest kluczowa.
3. Sprawdzić, co realnie dzieje się w KKS – czy są czynności, czy postępowanie jest „martwe”.
4. Przygotować argumentację pod skutek podatkowy – spór często rozstrzyga się w sądzie administracyjnym, ale w oparciu o realne fakty z KKS.

FAQ – najczęstsze pytania o przedawnienie zobowiązania podatkowego i KKS